חוק מע”מ, תשל”ו – 1975, קובע בסעיף 2:
“על עסקה בישראל ועל יבוא טובין יוטל מס ערך מוסף בשיעור אחד ממחיר העסקה או הטובין, כפי שקבע שר האוצר בצו לאחר התייעצות עם ועדת הכספים של הכנסת”.
סעיף 30(א)(5) לחוק מע”מ קובע :
(א) אלה עסקאות שהמס עליהן יהיה בשיעור אפס :
5) מתן שירות לתושב חוץ, למעט שירות ששר האוצר קבע לענין זה; לא יראו שירות כניתן לתושב חוץ כאשר נושא ההסכם הוא מתן השירות בפועל, נוסף על תושב החוץ, גם לתושב ישראל בישראל…”
ההטבה הניתנת היא משמועתית, שכן, לא זו בלבד שהעוסק מחויב במס בשיעור אפס על עסקאותיו, הוא אף רשאי לנכות מס התשומות בו נשא בגין אותן עסקאות.
לפי סעיף 30(א)(5) לחוק, אשר תוקן בתיקון 23 לחוק, כאשר אגב השירות לתושב חוץ ניתן שירות לתושב ישראל לא יחול מס בשיעור אפס.
בסעיף זה, "תושב חוץ" – תושב חוץ כהגדרתו בסעיף 1 כשהוא נמצא מחוץ לישראל ואין לו עסקים או פעילות בישראל.
תקנה 12א לתקנות מע”מ התשל”ו – 1976 מציבה מספר סייגים והגדרות ספציפיות הנגזרות מההנחיות שבסעיף 30(א)(5) לעניין יישום הפטור מכוחו.
תקנה 12א(א) – קובעת כי לא יחול מע"מ אפס על שירות שניתן לתושב חוץ לגבי נכס המצוי בישראל. אלא אם הוכיח נותן השירות, להנחת דעתו של המנהל, כי תמורת השירות מהווה חלק מערך הטובין שנקבע כאמור בסעיפים 129 עד 133ט לפקודת המכס. במידה ונותן השירות לא הוכיח כאמור, יחול על אותו שירות תשלום מע"מ בשיעור מלא.
דוגמא: חברה תושבת חוץ (זרה) מוכרת ציוד ללקוח בישראל.
במסגרת העסקה, החברה הזרה תעניק לרוכשים שירותים טכניים הקשורים לציוד, שירותי אחזקה והספקת חלפים. הלקוח הישראלי מייבא את הציוד ומשלם מע"מ תשומות בהתאם לרשימון הייבוא.לחברה הזרה אין סניף בישראל, ולכן היא תחפש קבלן משנה ישראלי לצורך מתן שירותים טכניים הקשורים לציוד שמכרה בישראל. במקרה שכזה, כול עוד מדובר בשירות טכני המהווה חלק מעלות הנכס, הרי שעל עסקה זו יחול מע"מ אפס. כלומר, קבלן המשנה הישראלי מוציא חשבונית ללא מע"מ לחברה הזרה בגין השירות. חשוב לציין כי, בעסקה מכירת חלפים לציוד או שירות שניתן מעבר לתקופת האחריות, יחול מע"מ מלא.
כאשר מדובר בעסקת שירות לגבי נכס בישראל, עולה גם השאלה לגבי הגדרה של "נכס".
נכס יכול להיות נכס מוחשי, כמו מכונה ויכול להיות גם נכס בלתי מוחשי.
חוק מע"מ מגדיר "נכס" – טובין או מקרקעין.
כאשר הגדרת "טובין" כוללת בין היתר: גם זכות, טובת הנאה ונכסים בלתי מוחשיים אחרים ובין השאר – ידע….
בפס"ד שרגא רוזין, עו"ד אשר ייצג תיירים, תושבי חוץ שנפגעו בתאונת דרכים בישראל ותבעו תשלום דמי נזקים שנגרמו להם מהתאונה.
ובפס"ד יעקב מוסל, עו"ד שנתן שירות לחברת ביטוח גרמנית בהקשר לתביעת פיצויים בישראל.
בתי המשפט קיבלו את טענת מע"מ, וקבעו כי מדובר בעסקאות חייבות בשיעור מע"מ מלא בגין השירותים המשפטיים.
וכך בין היתר בפירוט הפסיקות:
דמי הנזקים הנם "נכס" (זכות) המצוי בישראל. עוד הוסיפו בפסיקות, כי הזכות לקבלת פיצויים הנה זכות רכושית בעלת ערך כלכלי.
בית המשפט פירט בין היתר, כי זכות התביעה לפיצויים הנה מצויה בישראל ולפיכך מדובר ב"נכס המצוי בישראל". ואשר על כך, לא יחול הפטור בהתאם לתנאים בתקנות מע"מ.
בפסק דין נ.ד.ל.א ייעוץ – החברה טיפלה בין היתר, בהשגת אישור מקדמי (פרה-רולינג) ממס הכנסה בגין היבטי מס עבור עסקה של חברה תושבת חוץ.
מע"מ מנגד טענו כי זאת עסקה חייבת במע"מ מלא. מכיוון שמדובר בהליכים מול רשות המיסים בישראל, וקיום הזכות (חיסכון במס) של החברה הזרה נמצא בישראל ולכן זכות זו תחשב "נכס המצוי בישראל".
בהלכת רוזין, בית המשפט העליון קבע, כי במקרים בהם קיימת זיקה בין "הנכס" או מקבל השירות לבין לישראל, ההנחה היא כי מקבל השירות יזקק ממילא לשירות ישראלי ואין צורך לעודד אותו ע"י תמריץ בדמות הפטור ממס.
בשירות שניתן מול פקדי שומה בישראל, הרי שחייב לשכור שירותיו של רו"ח או יועץ מס ישראלי לצורך הייצוג והטיפול.
תקנה 12א(ג) לתקנות מע”מ התשל”ו – 1976 (להלן: “התקנות”) קובעת: ”לענין סעיף 30(א)(5) לחוק לא יחול שיעור אפס על שירות שניתן לתושב חוץ כאשר נושא ההסכם הוא מתן שירות לתושב חוץ אחר בעת שהותו בישראל והשירות איננו מסוג השירותים המפורטים בסעיף 30(א)(8) לחוק ובתקנה 12ב; הוראה זו לא תחול על השטת תייר בכלי שיט ממקום בישראל למקום אחר בישראל על הספקת ארוחות לתייר בידי המשיט אגב השטה כאמור בין אם הוא מספקן במישרין ובין בעקיפין.
אם מדובר בשירות הניתן לתושב בישראל או לתושב חוץ בהיותו בישראל, שכתוצאה משירות זה קיים נהנה הנמצא בישראל, יש לראות את השירות ככזה שחל עליו הסייג הקבוע בסעיף 30(א)(5) לחוק או בתקנה 12א(ג), לפי העניין, והוא יחוייב במס בשיעור מלא.
ביום 26.2.2024 התקבל פסק דין בית המשפט העליון בעניין חברת ג’י אף איי סקיוריטיס לימיטד (ע”א 8556/21). בית המשפט העליון קובע הלכה כי בעסקת תיווך שאחד הצדדים לה הוא תושב ישראל, לא יינתן שיעור מע”מ אפס בגין חלק השרות שניתן לתושב החוץ שהינו צד לעסקה, אף שאת תמורת השרות שניתנה לו שילם תושב החוץ עצמו בנפרד.